По тематика > Счетоводство > Въпроси, отговори и коментари > 2018 г. > Счетоводно отчитане и представяне във финансовите отчети на дълготрайните материални активи
БЕЗПЛАТЕН ДОКУМЕНТ

Счетоводно отчитане и представяне във финансовите отчети на дълготрайните материални активи

Публикувано на 05.10.2018

Христо Досев, д.е.с.

    В бр. 7 от 2018 г. на сп. "Форум на счетоводителя" Христо Досев, д.е.с., отговаря на въпроса: Какво е счетоводното отчитане и представяне във финансовите отчети на дълготрайните материални активи?
СС 16 Дълготрайни материални активи е счетоводният стандарт от комплекта НСС, който има за цел да определи основните изисквания за счетоводното отчитане и представяне във финансовите отчети на дълготрайните материални активи. Извън обхвата на стандарта остават онези активи, които са:
- закупените и държаните в предприятието с цел продажба. Същите следва да се отчитат като стоково-материални запаси по реда на СС 2;
- придобитите за тясно специализирани дейности, които изискват различен от посочения в този стандарт подход; или
- регламентираните в друг национален счетоводен стандарт.
За да може предприятието да прецени доколко съответният дълготраен материален актив следва да бъде представен в съответствие с изискванията на СС 16, на първо място следва да се изследва доколко активът отговаря на дефиницията за Дълготраен материален актив по смисъла на параграф 2 от СС 16.
Съгласно даденото определение на понятието Дълготраен материален актив същият следва да представлява нефинансов ресурс - установим, придобит и притежаван от отчитащото се предприятие.
Установимостта се изразява в това, че следва да е налице връзка между определен ДМА и ползите, които ще се черпят от него в резултат на неговото използване в независимата икономическа дейност на предприятието. Естествено в някой случаи не би могло да се установи възможността активът самостоятелно да носи икономически изгоди за предприятието в резултат на неговото използване, а единствено очакваната икономическа изгода да бъде в резултат на комбинираното използване на конкретния актив с други такива. В този случай предприятията могат да установят (идентифицират) съответния ДМА посредством притежанието от страна на предприятието на права върху ДМА, отделно от останалите активи или възможността ДМА да се изведе от предприятието отделно от останалите активи.

   Придобиването предполага предприятието да е закупило, разменило или само или чрез възложител да е построило актива.
Притежанието се изразява в правото на отчитащото се предприятие да получава икономически изгоди от използването на ДМА, произтичащо от придобитите съгласно действащото законодателство права върху актива (право на собственост, право на ползване при договор за финансов лизинг) или възможността на отчитащото се предприятие да ограничи достъпа на трети лица до икономическите ползи на съответния ДМА.
Тези активи, за да могат да бъдат ДМА, параграф 2 от СС 16 изисква от тях:
1. Да имат натурално-веществена форма;
2. Да се използват за производствени цели или за доставка/продажба на активи или услуги, за отдаване под наем, за административни или за други цели в рамките на независимата икономическа дейност на предприятието; и
3. Да се очаква да се използват от предприятието през повече от един отчетен период.
За да има право отчитащото се предприятие да признае ДМА в своя финансов отчет (счетоводен баланс), то следва кумулативно да са изпълнени трите условия, регламентирани в параграф 3.1 от СС 16, а именно:
- Активът да отговаря на определението за ДМА, съгласно параграф 2 от СС 16;
- Да има възможност отчитащото се предприятие да оцени надеждно неговата стойност (себестойност); и
- Да се очакват за предприятието икономически ползи и изгоди от използването на актива.

   В ситуации, при които още при придобиването (закупуването) от даден актив не се очакват бъдещи икономически ползи, независимо от търговско-правния характер на сделката, съответната част от покупката не следва да се признава като ДМА, тъй като покупката не отговаря на дефиницията за очаквани бъдещи икономически ползи, свързани със съответния актив. Така например при закупуването на земя и сграда върху нея, ако предприятието няма да очаква бъдещи икономически ползи от сградата и неговото намерение е да събори сградата и върху земята да построи нова сграда, то при първоначалното признаване на покупката, дружеството следва да признае само един ДМА, а именно земята. Нещо повече - всички разходи по разрушаване на сградата, представляващи необходимо присъщи разходи на актива (земя) за привеждане в работното му състояние, следва да бъдат отнесени в първоначалната оценка на актива - земя.
Параграф 3.2 от СС 16 дава право на отчитащото се предприятие в случаите, когато даден ДМА се състои от разграничими съставни части, всяка една от които отговаря на критериите за признаване на ДМА, предприятието да признае всяка една такава разграничима част като индивидуален ДМА. Това разделяне би било уместно тогава, когато съставните части биха имали различен полезен живот. Например при закупуването на самолет (яхта), корпусът би имал различен полезен живот от двигателя му, поради което би било професионално издържано и обосновано корпусът и двигателя да се признаят като разграничими (самостоятелни) ДМА.

   НСС като счетоводна база за достоверно представяне на финансовите отчети с общо предназначение изисква от дружеството да определи един праг на същественост, под който отчитащото се предприятие признава покупката на актива като текущ разход, въпреки че от него се очаква да носи икономическа полза на предприятието от използването му за период, надвишаващ един отчетен период. Нивото на същественост, което всяко едно предприятие само определя в своята счетоводна политика според вижданията и разбиранията на своето ръководство, следва да се прилага за счетоводни цели при придобиването и признаването на всеки един ДМА. В отговор на изискването на параграф 12, буква „а“ от СС 16, отчитащото се предприятие трябва да оповести възприетата от предприятието счетоводна политика относно дълготрайните материални активи, която включва освен възприетия подход при класифициране на материалните активи като дълготрайни, но и възприетия стойностен праг на същественост, под който материалните активи, независимо от факта, че са дълготрайни, се отчитат като текущ разход при придобиването им. Т.е. ако предприятието е възприело като стойностен праг на същественост за признаване като ДМА сума в размер на 2000 лева и ако предприятието придобие актив, който отговаря на дефиницията за ДМА съгласно параграф 2 от СС 16, но неговата първоначална оценка е 1800 лева (под възприетия праг от 2000 лева), предприятието, спазвайки своята счетоводна политика, следва да признае закупуването на актива като текущ счетоводен разход в печалбата или загубата за съответния отчетен период.
Спазвайки принципните изисквания на параграф 4 от СС 16, първоначалната оценка на даден ДМА, по която той следва да се признае във финансовия отчет на предприятието, следва да се определи по цена на придобиване. В приложимия СС 16 се уточнява, че тя представлява покупната цената на актива, към която се добавят всички преки разходи, направени във връзка с придобиването на актива.

   От казаното по-горе можем да направим извода, че елемент от първоначалната оценка на ДМА могат да бъдат следните позиции:
- Покупната цена на актива, включително всички мита и невъзстановими данъци;
- Преките разходи, отнасящи се до привеждането на актива в състояние и местоположение, необходими за неговата експлоатация по начина, определен от ръководството на предприятието. Като такива можем да определим:
- Разходи за подготовка на обекта, където ще се използва ДМА;
- Разходи за първоначална доставка и обработка;
- Разходи за инсталиране и монтаж;
- Разходи за първоначално тестване на функционалността и работата на ДМА (като се приспаднат приходите от продажбата на произведената по време на тестването на актива продукция);
- Разходи за възнаграждения на персонала и професионалните хонорари на външни специалисти (архитекти, инженери, икономисти), пряко ангажирани с построяването или придобиването на ДМА;
- Размера на начислените провизии за демонтаж и изваждане на актива от употреба;
- Разходи от непризнатия данъчен кредит по ЗДДС, свързан с гореизброените разходи.
При преценката за включване на преките разходи, необходими за привеждане на актива в работно състояние, отчитащото се предприятие следва да се съобрази с естеството на самия разход, тъй като в СС 16 са идентифицирани такива, които не се включат в първоначалната оценка на придобития ДМА, а следва да се отчетат в текущия финансов резултат. Съгласно параграфи 4.3-4.6 от СС 16, следните разходи не се включват в цената на придобиване на ДМА:
1. Административните и другите общи разходи, при условие че тяхното извършване не е свързано пряко с придобиването на актива и въвеждането му в експлоатация;
2. Понесените загуби във връзка с произведената продукция по време на тестване на ДМА и преди окончателното пускане в действие на съответния актив (пред производствени разходи);
3. Понесените загуби преди ДМА да е достигнал планираната производителност;
4. Всички разходи за обучение на персонала, който ще работи с придобития ДМА.
Според параграф 4.2 от СС 16, когато придобиването на ДМА е свързано с разсрочено плащане, в първоначалната оценка на актива следва да се включи само стойността на сегашната (дисконтирана с присъщия лихвен процент) стойност на всички плащания, а останалата част от всички плащания (лихвата) следва да се отчете отделно и да се докладва като текущ разход за периода на разсроченото плащане.