По тематика > Данъци > Въпроси, отговори и коментари > ЗДДС > 2018 г. > Данъчен режим при доставките на стоки
БЕЗПЛАТЕН ДОКУМЕНТ

Данъчен режим при доставките на стоки

Публикувано на 09.11.2018

Лиляна Панева, данъчен консултант

    В бр. 9 от 2018 г. на сп. "Форум на счетоводителя" Лиляна Панева, данъчен консултант, отговаря на въпроса: На регистрирано по ЗДДС българско дружеството предстои да сключи сделка с американска фирма за производство на патентовани от последната изделия. Готовите изделия впоследствие ще бъдат продадени от тази фирма на данъчно задължено лице, установено и регистрирано за целите на облагането в Германия. Дружеството ще издаде фактурата за доставката на изделията на американската фирма, но ще ги изпрати директно на нейния немски клиент.
Как следва да се документира и обложи доставката, която възниква при това, и съответно как да се отрази в дневника за продажби?
При посочените обстоятелства е налице търговска операция, при която са сключени две самостоятелни сделки за покупко-продажба на стока, между:
- българското дружество - производител и доставчик на изделията и
- американската фирма - междинен купувач на продукцията, която не е регистрирана по ДДС в България или в друга държава-членка на ЕС; и
- американската фирма и фирма, установена и регистрирана за целите на ДДС в държава - членка на ЕС.
Основният въпрос, на който се търси отговор, е това как следва да се документира доставката и каква данъчна ставка следва да приложи за доставката си българското дружество.
По правило данъчният режим на доставките на стоки зависи от тяхното местоизпълнение. То се определя по реда на чл. 17 от ЗДДС. На основание чл. 17. ал. 2 от закона местоизпълнението на доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в които се изпраща пратката или започва превозът и към получателя. В случая доставката се изпраща от територията на страната до територията на държава - членка на ЕС, а краен получател на стоката е регистрирано за целите на облагането с ДДС данъчно задължено лице. Това означава, че, ако доставчикът и е регистрирано по ЗДДС лице, към доставката ще е приложима нулева данъчна ставка. В случая изпращача на стоката е такова лице, но формален доставчик е лице, установено в трета страна.

   Получател на доставката, която извършва българското дружество, е американската фирма, т.е. лице, установено в трета страна, но в случая не може да се приеме, че е налице доставка, облагаема с нулева ставка по чл. 28 от ЗДДС, тъй като стоките, предмет на доставката, не се изпращат или превозват от територията на страната до трета страна или територия, а ще се транспортират до Германия.
По силата на чл. 53, ал. 1 от ЗДДС при ВОД е приложима нулева данъчна ставка, но за да е налице такава доставка получателят и следва да е регистриран за целите на ДДС в друга държава членка. Американската фирма, която е клиент на българското дружество, не притежава валиден ДДС номер, издаден от държава членка. Поради това доставката, която се извършва за нея, не може да бъде окачествена като ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС и към нея не може да се приложи нулева ставка.

   Това означава, че тя следва да се обложи с 20 % ДДС, при което дружеството следва да издаде на американската фирма фактура по чл. 113, ал. 4 от ЗДДС. Тя следва да се издаде не по-късно от 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане - не по-късно от 5 дни от датата на получаване на плащането, като реквизитите следва да съответстват на разпоредбите на чл. 114, ал. 1 от закона.
Издадената фактура следва да намери отражение в дневника за продажби за съответния данъчен период, като се посочи в колона 11 - „ДО на облагаемите доставки със ставка 20 %“ и в колона 12 -„Начислен ДДС“.
Този ред за облагане не отчита обстоятелството, че независимо от наличието на две доставки фактически ще бъде извършен един вътреобщностен превоз и краен получател на стоката, обект на операцията, е данъчно задължено лице, установено и регистрирано за целите на ДДС в държава-членка на ЕС. Той съответства на наложилата се и прилагана доскоро практика на органите по приходите у нас, от която се възприема, че за да е налице доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС между две лица, е необходимо да бъде доказан фактът на предаване на стоката именно между тях. Стриктно прилагана тази концепция обаче не държи сметка за житейски възможните и законово уредените случаи на т. нар. „транзитни продажби“, при които поради самата същност на възникналите между страните по доставката отношения, определяща се от съдържанието на взаимно поетите права и задължения, такова предаване между точно тези две лица не е налице.

   Условно като повратна точка в прилагането на тази концепция може да се приеме указание на МФ 04-19-410-4/17 от 04.01.2018 г., в което се отчита практика на Съда на ЕС по дело С-159/14, „КОЕЛА-Н“ ЕООД, относно особеностите на случаите, при които стоката не се предава директно, на получателя по доставка, а се превозва до негов клиент или не се предава на получателя по доставката от прекия му доставчик, а от негов предходен такъв. В тази връзка в указанието се посочва изрично, че „Доколкото при стоки, представляващи родово определени вещи, прехвърлянето на собствеността на стоката става чрез тяхното индивидуализиране, обичайно извършвано чрез предаване, в аспект на определяне на данъчното събитие по ЗДДС при транзитните продажби следва да се приеме, че с предаването на стоката от А на С се извършва (изпълнява) както доставката от А към В, така и доставката от В към С, съответно възникват данъчните събития и на двете доставки“.

   Въпросното указание обаче не дава отговор нa въпроса, относно размера на данъчната ставка, която следва да приложи участникът в операцията, осъществяващ предаването на стоката на крайния получател на доставката й. В строго нормативен порядък българското дружество би следвало да начисли на американската фирма 20 на сто ДДС, а тя от своя страна при доставката си до немската фирма да формира у нас облагаем оборот за задължителна регистрация. Този порядък не отчита обстоятелството, че в съответствие с икономическата и търговска логика на казуса е по-логично дружеството да не начисли данък за доставката си, а данъкът за нея да е изискуем от немската фирма по реда на обратното начисляване, като данните за нея се включат във УЕБ-декларацията му за съответния данъчен период, като и, ако дружеството е интрастат оператор, доставката да се отрази в интрастат декларацията му за съответния данъчен период, но отговаря на действащите норми на ЗДДС относно документирането, регистрирането и отчитането на дължимия ДДС за доставките при вътреобщностната търговия на стоки. В резултат на това въпреки, че двете доставки се осъществяват с един вътреобщностен превоз, за разлика от транзитните операции, при които доставяните стоки напускат територията на ЕС, българското дружество не може да приложи за доставката си нулева данъчна ставка.