По тематика > Данъци > Въпроси, отговори и коментари > ЗДДФЛ > 2021 г. > Данъчни аспекти при дружество, регистрирано като агенция за набиране на персонал за чужбина
БЕЗПЛАТЕН ДОКУМЕНТ

Данъчни аспекти при дружество, регистрирано като агенция за набиране на персонал за чужбина

Публикувано на 26.11.2021

Отговаря Иван МИНЧЕВ – данъчен консултант

    Въпрос: Българско дружество, нерегистрирано по ДДС, смята да се регистрира като агенция за набиране на персонал (т.нар. посредник) в Агенцията по заетостта. Основната дейност на дружеството ще е подбор на персонал за чужбина – страни членки и трети страни. Ще остане ли дружеството и командированите от него лица подчинени на българското осигурително и данъчно законодателство, ако дружеството подбира персонал само за чужбина? Необходимо ли е 25% от дейността на дружеството да бъде осъществявана в Република България, за да няма проблем с издаването на удостоверение А1? След 31.12.2020 Великобритания се приема за трета страна. На какви условия трябва да отговаря дружеството (трябва ли да има оборот, осъществен от дейност на територията на Република България), за да може безпроблемно да командирова работници във Великобритания?
Отговор: По смисъла на пар. 1, т. 17 от ДР на Кодекса на труда (КТ) „предприятие, което осигурява временна работа“ е всяко физическо или юридическо лице, което извършва търговска дейност и сключва трудов договор с работник или служител, за да го изпрати да изпълнява временна работа в предприятие ползвател под негово ръководство и контрол след регистрация в Агенцията по заетостта. Съгласно пар. 1, т. 18 от ДР на КТ „предприятие ползвател“ е всяко физическо или юридическо лице, което извършва търговска дейност и под чието ръководство и контрол се изпълнява възложена от него работа от работник или служител, изпратен от предприятие, което осигурява временна работа.
Дейността по осигуряване на временна работа се извършва въз основа на регистрация в Агенцията по заетостта и след издаване на удостоверение за регистрация от министъра на труда и социалната политика или упълномощено от него длъжностно лице. За регистрация на дейността могат да кандидатстват местни физически или юридически лица, както и чуждестранни юридически лица, осъществяващи търговска дейност в Република България.
Условията и редът за регистрация на предприятие, осигуряващо временна работа са регламентирани в глава Осма „а“ на Закона за насърчаване на заетостта (обн., ДВ, бр. 7 от 2012 г., в сила от 05.12.2011 г.).
Специфичните трудови правоотношения между предприятие, което осигурява временна работа; работниците/служителите и предприятието ползвател са нормативно уредени в раздел VIIIв на КТ (обн., ДВ, бр. 7 от 2012 г., в сила от 05.12.2011 г.).
Предвид поставения въпрос, ще анализираме данъчното третиране на договорите за предоставяне на персонал от българско дружество на чуждестранно юридическо лице по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица, Закона за корпоративното подоходно облагане и Закона за данък върху добавената стойност.

   Данъчно третиране по ЗДДФЛ
На основание пар. 1, т. 26, буква „ж“ от ДР на ЗДДФЛ правоотношенията между работодател по смисъла на пар. 1, т. 27 и българско или чуждестранно физическо лице, когато тези правоотношения се установяват по договор за предоставяне на персонал между работодателя и трето лице са трудови правоотношения по смисъла на закона.
Съгласно пар. 1, т. 27, буква „a” от ДР на ЗДДФЛ „работодател“ е всяко местно лице, чуждестранно лице, извършващо дейност чрез място на стопанска дейност или определена база на територията на страната, както и търговско представителство по Закона за насърчаване на инвестициите, което наема физически лица по трудови правоотношения или е страна по договор за предоставяне на персонал от чуждестранно лице.
Независимо че работниците и служителите полагат труд, контролиран от лицето, на което е предоставен персонал, същите запазват трудовите си правоотношения с първоначалния си работодател, а именно лицето, което предоставя персонал, като получават заплатата си при условията и в размера съгласно трудовите им договори, сключени с последния. Двете предприятия - работодателят и лицето, за което работниците ще престират работна сила, оформят правоотношенията си с писмен договор. По смисъла на чл. 107у от КТ отделните клаузи от договорите, свързани с полагането на труда (предоставяне на персонал), ще бъдат действителни, ако са изпълнени условията за валидност на трудовото правоотношение относно мястото на полагане на труда и характера на работата по него.
В качеството си на работодател по смисъла на § 1, т. 27 от ДР на ЗДДФЛ българското дружество е задължено да определя, удържа и внася авансово данък по реда на чл. 42 от ЗДДФЛ за доходите от трудови правоотношения. От друга страна, съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
Спогодбите (СИДДО) като международен договор се прилагат приоритетно пред нормите на вътрешното законодателство. В тази връзка работодателят може да спре да удържа авансово данък по реда на чл. 42 от ЗДДФЛ от момента, в който България е длъжна да освободи от облагане доходите на конкретните лица, доколкото това произтича от разпоредбите на СИДДО между България и съответната държава, която има предимство пред вътрешното законодателство. Обръщаме внимание, че когато възникне правото на другата държава – страна по СИДДО, да обложи трудовите доходи на лицата съгласно СИДДО, държавата на полагане на труда има право да обложи трудовите възнаграждения за конкретните лица от самото начало на извършване на дейността и съответно България е длъжна да изключи от облагане тези възнаграждения от самото начало на дейността.
Доколкото лицата запазват качеството си на български местни лица съгласно ЗДДФЛ и СИДДО със съответната държава, България ще приложи предвидения в съответната СИДДО метод за избягване на двойното данъчно облагане във всички случаи, в които доходът на лицата може да бъде обложен съгласно тази СИДДО в съответната държава. Приложението на метода е обусловено единствено от възникване правото на другата държава – страна по СИДДО, да обложи трудовите доходи на лицата.

   Данъчно третиране по ЗДДС
Предоставянето на персонал се определя като доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 8 от същия закон. В тази връзка са приложими общите правила за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуги, които са регламентирани с разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.
При условие че чуждестранното лице - получател на услугата по предоставяне на персонал, е данъчно задължено лице, приложение намира разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. На основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Предвид горепосоченото, мястото на изпълнение на доставките по осигуряване на персонал, по които получател по смисъла на чл. 11 от ЗДДС е данъчно задължено лице – дружество, установено извън Общността или в друга държава членка, различна от държавата, където е установен доставчикът, мястото на изпълнение на услугата ще е на територията на трета страна или на държавата членка, където е установен получателят, т.е. извън територията на Република България. При условие че мястото на изпълнение на доставката се определя по реда на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, документирането на същата от доставчика – регистрирано по ЗДДС, лице се извършва по реда на чл. 113, ал. 1 и във връзка с чл. 111а, ал. 2 (ал. 3) от ЗДДС, като на основание чл. 114, ал. 4 от ЗДДС и чл. 79, ал. 2, т. 3 от ППЗДДС във фактурата не се посочват размерът на данъка и данъчната ставка и като основание за неначисляване на данък се вписва „обратно начисляване“ и „чл. 21, ал. 2 от ЗДДС“. Съгласно общото правило на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС данъчното събитие ще възникне на датата, на която услугата е завършена, но предвид това, че обикновено услугите по предоставяне на персонал са с продължително изпълнение, следва да се съобрази и разпоредбата на чл. 25, ал. 4 от ЗДДС.
Следва да се има предвид, че когато получателят на услугата е данъчно задължено лице, установено в друга държава и същевременно разполага с постоянен обект на територията на страната, определящо за мястото на изпълнение на доставката за предоставяне на персонал е обстоятелството за целите на икономическата дейност на кое от двете места на установеност е предназначен персоналът. В случай че услугата се предоставя за постоянния обект на територията на страната, мястото на изпълнение ще е на територията на страната, респективно облагането на доставката се извършва по общия ред.
В поставения въпрос е посочено, че българското дружество – доставчик на услугата по предоставяне на персонал, не е регистрирано по ЗДДС. В тази връзка, когато българското дружество е доставчик на услуга, а получател на услугата е чуждестранна фирма – данъчно задължено лице по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, същата не се включва при определяне на облагаемия оборот за целите на задължителната регистрация по ЗДДС, доколкото е с място на изпълнение извън територията на страната.
Обръщаме внимание, че когато българско дружество, нерегистрирано по ЗДДС извършва доставки на услуги на клиенти – данъчно задължени лица, установени извън територията на страната, следва да се съобрази със задължителната регистрация по чл. 97а от ЗДДС. На основание чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС на регистрация по закона подлежи всяко данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1, 5 и 6, установено на територията на страната, което предоставя услуги по чл. 21, ал. 2 с място на изпълнение на територията на друга държава членка. В тези случаи съгласно чл. 97а, ал. 4 от ЗДДС задължението за подаване на заявление за регистрация по този закон възниква не по-късно от 7 дни преди датата, на която данъкът за доставката става изискуем (авансово плащане или данъчно събитие). Съответно на основание чл. 97а, ал. 5 от ЗДДС лице, което е регистрирано на основание на този член и за което възникнат основания за задължителна регистрация по чл. 96, 97 и 99 или за регистрация по избор по чл. 100, ал. 1 и 2, се регистрира по реда и в сроковете за задължителна регистрация или регистрация по избор. Отбелязваме, че когато услугите са с място на изпълнение в трета страна (извън ЕС), тогава тези услуги не участват и в специалната регистрация по чл. 97а от ЗДДС.

   Данъчно третиране по ЗКПО
На основание чл. 3, ал. 2 от ЗКПО местните юридически лица се облагат с данъци по този закон за печалбите и доходите си от всички източници в Република България и в чужбина. Когато местно юридическо лице осъществява дейност в чужбина или реализира доходи от източници в чужбина, всички приходи и разходи, реализирани от източник в чужбина, следва да участват във формирането на неговия счетоводен финансов резултат, който е база за определяне на данъчния финансов резултат по реда на корпоративния закон.
На основание чл. 18 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя чрез преобразуване за данъчни цели на счетоводния финансов резултат. Положителният данъчен финансов резултат е данъчна печалба, респективно отрицателният данъчен финансов резултат е данъчна загуба.
Съгласно чл. 22 от ЗКПО данъчният финансов резултат се определя, като счетоводният финансов резултат се преобразува по ред и начин, определени в този закон, със:
1. данъчните постоянни разлики;
2. данъчните временни разлики;
3. други суми в случаите, предвидени в този закон.
Формирането на счетоводния резултат се извършва като се спазват разпоредбите на Закона за счетоводство и приложимите счетоводни стандарти. При условие че предприятието прилага Националните счетоводни стандарти, счетоводен стандарт № 18 Приходи определя счетоводното третиране на приходите, получени от определени видове сделки, в т.ч. извършването на услуги.
На основание т. 7.1. от СС № 18 приходът, свързан със сделката за извършване на услуги, се признава в зависимост от етапа на завършеност на сделката към датата на съставянето на счетоводния баланс, при условие че резултатът от сделката може да се оцени надеждно.
Съгласно т. 7.2. от СС № 18 резултатът от сделката за извършване на услуги се оценява надеждно, когато са изпълнени едновременно следните условия:
а) сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена;
б) предприятието има икономическа изгода, свързана със сделката;
в) етапът на завършеност на сделката за извършване на услуги към датата на съставянето на счетоводния баланс може надеждно да се определи;
г) разходите, направени по сделката, както и разходите за завършване на сделката могат надеждно да бъдат измерени.
Следователно към момента, към който са налице посочените условия, трябва да се признае договореното възнаграждение във връзка с услугата по предоставяне на персонал за счетоводен приход.
Законосъобразното отразяване на приходите в счетоводството на дружеството има пряко отношение към правилното определяне на размера на данъчния финансов резултат, респективно на корпоративния данък.
Обръщаме внимание, че за целите на данъчното облагане е от съществено значение да се установи дали българското юридическо лице формира място на стопанска дейност (МСД) при извършване на стопанска дейност в чужбина. Когато местно юридическо лице извършва изцяло или частично дейността си в друга държава/и се счита, че има МСД. Определение за „място на стопанска дейност” е дадено в пар. 1, т. 2 от ДР на ЗКПО, съгласно което място на стопанска дейност е това по смисъла на пар. 1, т. 5 от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. При преценката относно формирането на МСД следва да се вземат под внимание характеристиките, направени в спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане. Във всяка една СИДДО, по която Република България е страна, е посочено кога едно предприятие има МСД, като са изброени включително и изключенията от общото правило.
Формирането на МСД предполага трайно присъствие и трайно реализиране на доходи от стопанска дейност в съответната държава. В тази връзка е необходимо да се изясни дали дейността на българското юридическо лице ще се извършва продължително в чуждата държава, ще има ли лице, което да представлява дружеството в чуждата държава и други. В случай че българското юридическо лице има затруднения при анализа и преценката дали формира МСД в друга държава, може да се отправи запитване до данъчната администрация на съответната държава.
Правилата относно облагането на МСД на местно юридическо лице извън територията на страната се съдържат в част „Общи положения“, глава III „Международно облагане“ от ЗКПО. Корпоративният закон предвижда приоритетно прилагане на международните договори, ратифицирани от Република България, обнародвани и влезли в сила, в които се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон. Съгласно разпоредбата на чл. 13 от ЗКПО, когато в международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответния международен договор. В тази връзка в хипотезата, когато по силата на конкретна СИДДО, по която Република България е страна, българското юридическо лице формира МСД, то ще облага със съответния вид данък финансовия си резултат, формиран в съответната чужда държава, респективно ще е приложима разпоредбата на чл. 13 от ЗКПО и лицето ще има право да приложи съответния метод на освобождаване, определен в СИДДО. Съответно приходите и разходите, отчетени в съответната чужда държава от МСД са част от общите приходи и разходи на дружеството в България и следва да участват в определянето на общия счетоводен и данъчен резултат в страната. В случая, когато не е налице хипотеза за формиране на МСД в друга държава, лицето ще се облага съгласно българското законодателство по реда на ЗКПО.
Премахването на двойното данъчно облагане се реализира чрез прилагане на съответния международен договор или по реда на чл. 14 от ЗКПО. Предвиденият метод за освобождаване от двойно данъчно облагане е конкретизиран във всяка една СИДДО. В случаите, когато не се прилагат разпоредби на международен договор по чл. 13, съгласно разпоредбата на чл. 14, ал. 1 от ЗКПО данъчно задължените лица имат право на данъчен кредит при условията и по реда на този закон. По смисъла на пар. 1, т. 12 от ДР на ЗКПО данъчен кредит е правото при определените по този закон условия да се приспадне вече платен в чужбина данък върху печалби или доходи.
На основание чл. 14, ал. 2 от ЗКПО при определяне на корпоративния данък или на алтернативните данъци по този закон данъчно задължените лица имат право на данъчен кредит за всеки подобен на корпоративния или наложен вместо него данък, платен в чужбина. Право на данъчен кредит имат лицата и за данъка, наложен в чужбина, върху брутния размер на доходите от дивиденти, лихви, авторски и лицензионни възнаграждения, възнаграждения за технически услуги и наеми (чл. 14, ал. 3 от ЗКПО). Съгласно разпоредбата на чл. 14, ал. 4 от корпоративния закон данъчният кредит се определя за всяка държава и за всеки вид доход поотделно и се ограничава до размера на българския данък върху тези печалби или доходи. Прилагането на методите за премахване на двойното данъчно облагане, заложени в съответните СИДДО, се реализира с попълването и подаването на годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО.

   Реклама:
     

в. "Главен счетоводител"

 
  вижте пълния списък...   вижте пълния списък...   вижте пълния списък...